La Corte di Cassazione, con la recente Ordinanza n. 5635 del 12 marzo 2026, conferma la “linea dura” sui professionisti, esprimendo il principio di diritto secondo cui, “in tema di sanzioni amministrative tributarie, il concorso di persone, di cui all’art. 9 del Dlgs. n. 472 del 1997, è configurabile in capo al commercialista per violazioni tributarie relative alla società-cliente, con o senza personalità giuridica, allorquando, pur senza integrare la condotta tipica dell’illecito, compia azioni od omissioni che rendono possibile o agevolano la consumazione delle violazioni tributarie, il che si può ravvisare anche nel caso di attività di incaricato della trasmissione per via telematica delle dichiarazioni dei redditi della società, non redatte materialmente dallo stesso, implicando la posizione professionale di consulente tributario, anche in tale veste, qualora incaricato altresì della tenuta delle scritture contabili, l’obbligo di controllare il contenuto delle dichiarazioni trasmesse rispetto alle scritture contabili della società cliente nonché la conformità delle stesse alle norme di legge, dovendosi la diligenza nell’adempimento valutare con riguardo alla natura dell’attività esercitata ex art. 1176, comma 2, Codice civile”.
Il concorso di persone ex art. 9 Dlgs 472/97: quando il professionista risponde delle violazioni del cliente
Questa volta la Cassazione richiama l’art. 9 del Dlgs 472/97 (Concorso di persone), disposizione secondo cui “quando più persone concorrono in una violazione, ciascuna di esse soggiace alla sanzione per questa disposta. Tuttavia, quando la violazione consiste nell’omissione di un comportamento cui sono obbligati in solido più soggetti, è irrogata una sola sanzione e il pagamento eseguito da uno dei responsabili libera tutti gli altri, salvo il diritto di regresso”.
Nel caso specifico oggetto della citata controversia, il professionista, che aveva tenuto la contabilità della ditta cliente, aveva solo trasmesso la dichiarazione dei redditi, peraltro compilata direttamente dal contribuente/cliente (all’uopo era stato segnato nella dichiarazione il codice che evidenziava tale circostanza). Nella dichiarazione, però, erano stati portati in deduzione, interamente, i costi per l’acquisto di carburante in violazione delle norme che prevedono la deducibilità solo in base a determinate percentuali.
Ordinanza n. 3215/2026: il commercialista deve verificare gli adempimenti anche per le detrazioni edilizie
C’è da dire al riguardo che già con ordinanza n. 3215 del 13 febbraio scorso, la stessa Cassazione aveva affermato il principio secondo cui, in caso di violazione delle norme tributarie che attengono al diritto di detrarre dal reddito somme potenzialmente deducibili in quanto legate a interventi edilizi, la responsabilità ricade sul commercialista quando l’irregolarità consiste nel mancato rispetto di alcune condizioni e di alcuni adempimenti previsti dalla legge in relazione ai quali lo stesso professionista non può esimersi dal verificarne l’esistenza. Il contribuente resta il solo responsabile della sanzione quando l’irregolarità consiste nella non veridicità o nella non correttezza della documentazione contabile esibita al professionista e prodotta all’Ufficio fiscale. Pronunce che sanciscono il principio secondo il quale il professionista, prima di procedere alla deduzione delle spese, non può “esimersi dal verificare che gli adempimenti previsti dalla legge per siffatte detrazioni siano stati posti in essere”.
Il professionista, pertanto, se da un lato non deve vigilare o condurre ricerche sulla veridicità e correttezza della documentazione contabile che gli viene prodotta, dall’altro deve verificare (sempre) che gli adempimenti previsti dalla legge per operare detrazioni fiscali siano corretti. Continua, così, il filone delle sentenze della Cassazione che affermano, in caso di violazione di norme tributarie, da un lato la necessità (per il professionista), al fine di liberarsi dalla responsabilità, di verificare preventivamente la regolarità giuridica dell’operazione, dall’altro, l’onere del cliente di provare il danno e il nesso eziologico tra la condotta del professionista ed il pregiudizio subito.
Le norme chiave: dal Dlgs 472/97 al Testo unico 2027 sulla responsabilità dei professionisti tributari
Importante ricordare, comunque, un’altra pronuncia della medesima Corte di Cassazione con cui, con ordinanza n. 25158 del 19 settembre 2024, aveva già espresso l’avviso secondo il quale non può ritenersi esente da responsabilità il contribuente che non abbia in concreto vigilato sul professionista cui erano affidate le proprie incombenze fiscali. Importante ricordare, pure, che, secondo quanto stabilito dal Tribunale di Cuneo sezione I, con sentenza n. 259 del 26/03/2021, il professionista resta indenne da responsabilità qualora riesca a provare di aver adempiuto alle proprie obbligazioni rispettando lo standard di diligenza normativamente prevista. C’è da dire pure che l’attività del dottore commercialista (e degli altri professionisti del settore) rientra nell’alveo tipologico del contratto d’opera intellettuale regolato dagli artt. 2222-2229 c.c. e, come tale, comporta, in caso di inadempimento, la responsabilità contrattuale tipica del professionista intellettuale. Come è facile notare, l’aspetto sanzionatorio tributario in caso di comportamento scorretto del professionista non è ancora assolutamente chiaro. E al riguardo giova ricordare le norme che interessano le fattispecie di cui stiamo parlando, norme (il Decreto Legislativo n. 472 del 18 dicembre 1997) che dal 2027 saranno oggetto di riordino nell’apposito Testo unico sulle Sanzioni tributarie (che comunque non stravolge i concetti di fondo) di cui al Dlgs 5 novembre 2024, n. 173. I passaggi interessati sono l’articolo 5 (Colpevolezza) del citato Decreto legislativo 472/97, l’articolo 6 (Cause di non punibilità), che al terzo comma stabilisce che “il contribuente, il sostituto e il responsabile d’imposta non sono punibili quando dimostrano che il pagamento del tributo non è stato eseguito per fatto denunciato all’autorità giudiziaria e addebitabile esclusivamente a terzi”), l’articolo 9 (Concorso di persone). E anche l’articolo unico della Legge 423 dell’11 ottobre 1995, secondo il quale: “La riscossione delle soprattasse e delle pene pecuniarie previste dalle leggi d’imposta in caso di omesso, ritardato o insufficiente versamento è sospesa (…) qualora la violazione consegua alla condotta illecita, penalmente rilevante, di dottori commercialisti, ragionieri e consulenti del lavoro, iscritti negli appositi albi, in dipendenza del loro mandato professionale(…) se il giudizio penale si conclude con un provvedimento definitivo di condanna o di applicazione della pena su richiesta delle parti, l’ufficio di cui al comma 2 annulla le sanzioni a carico del contribuente e provvede a irrogarle a carico del professionista ai sensi dell’articolo 17, comma 3, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472…”.
Odcec: una responsabilità “quasi oggettiva” che danneggia i professionisti e i contribuenti
C’è pure la disposizione di cui all’articolo 2236 del Codice civile secondo la quale il professionista è tenuto ad una “diligenza qualificata”, per cui, in caso di errore (ritardo adempimento, errata interpretazione di una norma chiara, ecc…) che determina un danno al proprio cliente, il professionista è tenuto al risarcimento a favore del proprio cliente delle sanzioni e degli interessi addebitati dall’ufficio fiscale, a meno che, così come precisa la disposizione, “Se la prestazione implica la soluzione di problemi tecnici di speciale difficoltà, il prestatore d’opera non risponde dei danni, se non in caso di dolo o di colpa grave”.
Ma la Cassazione, come già detto, pare volere attribuire maggiore responsabilità al professionista, una responsabilità che, secondo i vertici dell’Ordine dei dottori commercialisti ed esperti contabili (Odcec), seguendo questo criterio, diventa quasi una “responsabilità oggettiva”, nella maggior parte mascherata da “negligenza professionale”. Una responsabilità per le sanzioni tributarie (le quali peraltro non possono essere oggetto di assicurazione) che non può non apparire eccessiva, specialmente quando il professionista si limita solo alla trasmissione telematica della dichiarazione. Un fatto che, sempre secondo l’Odcec, nuoce moltissimo non soltanto all’immagine dei professionisti del settore, ma anche agli stessi cittadini contribuenti i quali trovano maggiore difficoltà a trovare commercialisti disponibili a svolgere le loro funzioni per le responsabilità alle quali vanno incontro, se non a prezzi maggiori del passato.
Salvatore Forastieri
già dirigente superiore ministero delle Finanze, Garante del contribuente e giudice Corte giustizia tributaria secondo grado Sicilia