Modalità e tempi: ecco le disposizioni dell’Agenzia delle Entrate. Le regole variano a seconda della tenuta cartacea, con sistema meccanografico oppure elettronico

ROMA – Con Risoluzione n. 16 del 28 marzo scorso l’Agenzia delle Entrate ha fatto il punto sulle modalità di conservazione della documentazione contabile tributaria, distinguendo, in particolare, tra documentazione tenuta con sistemi meccanografici e con sistemi elettronici.
Giova ricordare, al riguardo, che l’articolo 2220 del Codice Civile stabilisce che le scritture obbligatorie devono essere conservate per dieci anni dalla data dell’ultima registrazione.

Al di là di questa disposizione, tuttavia, ne esistono tante altre che prevedono termini di conservazione di registri e documenti per un periodo maggiore o minore.

In materia di imposte dirette, per esempio, l’articolo 22 del Dpr 600/1973 stabilisce che tutte le scritture contabili, sia quelle previste dal codice civile, sia quelle previste da altre norme fiscali “devono essere conservate fino a quando non siano definiti gli accertamenti relativi al corrispondente periodo d’imposta, anche oltre il termine previsto dall’articolo 2220 del codice civile o da altre leggi tributarie, salvo il disposto dell’articolo 2457 del detto codice”.

In materia di Iva, l’articolo 57 del Dpr 633/72 stabilisce che “I registri …… devono essere conservati a norma dell’articolo 22 del Dpr. 29 settembre 1973 n.600”.
Quindi, sia per la documentazione ai fini delle imposte dirette sia per quella in materia di Imposta sul valore aggiunto, la conservazione di tutti i registri e di tutti i documenti è strettamente legata al periodo entro il quale l’amministrazione Finanziaria può effettuare gli accertamenti (cinque anni o sette anni in caso di dichiarazione omessa).

È chiaro pure che se l’accertamento non è stato ancora definito nonostante il trascorrere dei suddetti termini, magari per l’esistenza di un contenzioso non ancora concluso, occorre che si vada anche oltre i termini previsti dalle norme precedentemente citate.

È necessario ricordare, a questo punto, che l’articolo 7 del D.L. 10/6/1994 n. 357, così come modificato dall’articolo 12-octies del D.L. 30 aprile 2019 n. 34 (aggiunto in sede di conversione in legge), al comma 4 ter, prevede che “A tutti gli effetti di legge, la tenuta di qualsiasi registro contabile con sistemi meccanografici è considerata regolare in difetto di trascrizione su supporti cartacei, nei termini di legge, dei dati relativi all’esercizio per il quale i termini di presentazione delle relative dichiarazioni annuali non siano scaduti da oltre tre mesi, allorquando anche in sede di controlli ed ispezioni gli stessi risultino aggiornati sugli appositi supporti magnetici e vengano stampati contestualmente alla richiesta avanzata dagli organi competenti ed in loro presenza.”.

Al successivo comma 4-quater, la norma prevede inoltre che “In deroga a quanto previsto dal comma 4-ter, la tenuta di qualsiasi registro contabile con sistemi elettronici su qualsiasi supporto è, in ogni caso, considerata regolare in difetto di trascrizione su supporti cartacei nei termini di legge, se in sede di accesso, ispezione o verifica gli stessi risultano aggiornati sui predetti sistemi elettronici e vengono stampati a seguito della richiesta avanzata dagli organi procedenti ed in loro presenza”.

Quindi, se per i documenti ed i registri cartacei la modalità di conservazione è quella prevista dall’articolo 2220 del codice civile e dalle norme “speciali” previste dai Dpr 633/72 e 600/73, per i registri e documenti tenuti attraverso sistemi meccanografici ed elettronici le modalità di conservazione sono differenti.

I registri tenuti con sistemi meccanografici devono essere costantemente aggiornati, nonché trascritti “in cartaceo” (stampati), entro 3 mesi dalla data di scadenza della dichiarazione dei redditi o, comunque, se ciò accade prima della scadenza del termine precedentemente citato, sui richiesta degli organi competenti.

Nell’affrontare la conservazione della documentazione tenuta con modalità elettronica, l’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 16 del 28 marzo 2022, l’Agenzia delle Entrate, riproducendo tegralmente il testo di una risposta ad interpello dell’anno scorso, la n. 236 del 9/4/2021, ha sottolineando che la modifica del D.L. 10/6/1994 n. 357, pur estendendo a tutti i registri contabili la possibilità di stamparli su richiesta degli Organi di controllo, nulla ha modificato in tema di conservazione. Per cui, ai fini della loro conservazione, i documenti informatici rilevanti ai fini tributari devono possedere le caratteristiche dell’immodificabilità, integrità, autenticità e leggibilità, garantendo tra l’altro che il processo di conservazione si concluda con l’apposizione di un riferimento temporale opponibile a terzi sul pacchetto di archiviazione, processo, quest’ultimo, che deve necessariamente avvenire entro i termini di presentazione delle relative dichiarazioni annuali.
Ma anche dopo questa risoluzione, per la verità, qualche perplessità rimane.
L’Agenzia, infatti, nel sintetizzare le disposizioni in argomento, in particolare l’articolo 7, comma 4 quater, del D.L. 10/6/1994 n. 357, così come modificato dall’articolo 12-octies del D.L. 30 aprile 2019 n. 34, pare si contraddica.

Da un lato, infatti, pare voglia dire che anche i registri tenuti in modalità elettronica debbano essere materializzati entro tre mesi dalla data di scadenza della dichiarazione annuale. Dall’altro, però, pare voglia precisare che la legge (il comma 4 quater) prevede l’obbligo della stampa solo su richiesta dei funzionari dell’Amministrazione finanziaria. E a tale scopo, ricorda, la ratio della disposizione, ossia che il legislatore ha inteso estendere “l’obbligo di stampa cartacea soltanto all’atto del controllo e su richiesta dell’organo procedente, già previsto limitatamente ai registri Iva [….] a tutti i registri contabili tenuti in via meccanizzata o elettronica. Per la tenuta in forma elettronica, inoltre. È considerato valido qualsiasi supporto”. In pratica l’assoluta volontà del legislatore di evitare la stampa se non quanto è assolutamente necessario.

Nessun dubbio, però, sussiste in merito all’apposizione della marca temporale sulla documentazione tenuta e conservata in modo elettronico. In questo caso, lo ricorda bene l’Agenzia, entro il terzo mese successivo al termine di presentazione della dichiarazione dei redditi i citati registri e documenti tenuti con sistemi elettronici, vanno posti in conservazione nel rispetto del citato Decreto Ministeriale 17 giugno 2014 e, quindi, anche del codice dell’amministrazione digitale (decreto legislativo 7 marzo 2005, n. 82) e dei relativi provvedimenti attuativi, norme alle quali lo stesso Decreto Ministeriale rinvia laddove il contribuente scelga la conservazione in formato elettronico senza materializzarli (stampati).

Una sintesi delle disposizioni

Volendo fare, quindi, una sintesi delle disposizioni citate alla luce dei chiarimento dell’Amministrazione Finanziaria, e seguendo la ratio che certamente ha guidato il legislatore, sembra potersi dire quanto appresso.

• Tenuta cartacea (tradizionale): termini ordinari previsti dal codice civile nonché dalle disposizioni fiscali riguardanti ciascun tributo;
• Tenuta con sistema meccanografico: aggiornamento continuo (secondo le regole tributarie ordinarie) e stampa entro tre mesi dal termine di scadenza della dichiarazione dei redditi o, se precedente, al momento della richiesta dei funzionari dell’Amministrazione Finanziaria;
• Tenuta con sistema elettronico: aggiornamento continuo (secondo le regole tributarie ordinarie), marca temporale (conservazione elettronica ai sensi del D.M. 17/6/2014) entro tre mesi dal termine di scadenza della dichiarazione dei redditi e stampa solo al momento della richiesta dei funzionari dell’Amministrazione Finanziaria.