Quando non si superano specifiche soglie di tempo e importo prevista tolleranza per il contribuente

ROMA – Abbiamo già illustrato i casi in cui il contribuente, accortosi dell’errore commesso, provveda spontaneamente a regolarizzare (“Ravvedimento operoso” ex art.13 D.Leg/vo 472/97) la sua posizione fiscale, sia dal punto di vista formale che sostanziale, evitando, con il versamento del tributo non tempestivamente pagato, dei relativi interessi al tasso legale e della sanzione in misura ridotta, le azioni dell’Amministrazione finanziaria volte a concretizzare la potenziale pretesa fiscale.

Ma parlando di irregolarità e di sanzioni, è utile ricordare che in alcuni casi, la sanzione non è applicabile “tout court”, mentre, in altri casi, è prevista una tolleranza che consente al contribuente, quanto non supera specifiche soglie di tempo e di importo, di non restare penalizzato, principalmente con la decadenza delle agevolazioni alle quali ha normalmente diritto se l’adempimento è tempestivo.

Intanto occorre ricordare quanto previsto dalla Legge 27 luglio 2000 n. 212 (lo Statuto dei Diritti del Contribuente), e più precisamente dall’articolo 10, comma 3, nella parte in cui si afferma che “Le sanzioni non sono comunque irrogate quando la violazione (…) si traduce in una mera violazione formale senza alcun debito d’imposta”.

Quindi, una prima classificazione delle violazioni tributarie amministrative può essere fatta distinguendo le violazioni “sostanziali”, quelle “formali” ed infine quelle “meramente formali”.
C’è da dire, infatti, che con l’articolo 7 del D.Legislativo n. 32 del 26 gennaio 2001, è stato aggiunto, al D.Legislativo 472 del 1997, il comma 5 bis all’articolo 6, introducendo una ulteriore causa di non punibilità, in caso di violazione meramente formale. L’Agenzia delle Entrate ha emanato al riguardo la circolare n. 77 del 3 agosto 2001.

Con questa circolare, si considera “meramente formale” la violazione che non incide sulla determinazione della base imponibile, dell’imposta e sul versamento del tributo e che comunque non arreca pregiudizio all’esercizio delle azioni di controllo. Condizioni che devono necessariamente coesistere al fine della qualificazione delle violazioni che esimono dalla sanzione.

È evidente che resta punibile ogni altra violazione, anche formale, che sia di ostacolo all’attività di controllo. Si tratta, nella maggior parte dei casi, di violazioni di norme tributarie punibili con sanzioni amministrative stabilite in misura fissa, non legate cioè all’ammontare del tributo.
Giova ricordare pure, con riguardo alle violazioni “meramente formali, che con Circolare n. 6 del 20 marzo 2023, l’Agenzia delle Entrate, richiamando la precedente circolare n. 11 del 15 maggio 2019, con specifico riguardo alla definizione delle violazioni formali di cui ai commi da 166 a 173 della Legge 197/2022, ha chiarito l’importanza della rimozione della irregolarità (comma 168), anche di quella meramente formale, citando comunque il principio di cui al Provvedimento del Direttore dell’Agenzia n. 27629 del 30 gennaio 2023, punto 2.7, secondo il quale “La rimozione non va effettuata quando non sia possibile o necessaria avuto riguardo ai profili della violazione formale”. Quindi, non dovrebbero essere incluse nella definizione le violazioni meramente formali, quelle che non hanno bisogno di essere rimosse, che ai sensi degli artt. 10 della L. 212/2000 e 6 co. 5-bis del DLgs. 472/97 non sono proprio sanzionabili.

C’è da ricordare pure che, con l’articolo 3 del D. Leg/vo 24 settembre 2015 n. 159, è stato introdotto, l’art. 15- ter del Dpr 29 settembre 1973, n. 602 (“Inadempimenti nei pagamenti delle somme dovute a seguito dell’attività di controllo dell’Agenzia delle Entrate”), per disciplinare gli inadempimenti in tema di pagamento (in unica soluzione e in forma rateale) delle somme dovute a seguito degli atti indicati nello stesso articolo, principalmente nei casi di rateizzazione di somme dovute ed in quelli riguardanti pagamenti previsti dagli istituti deflattivi del contenzioso, inserendo, a tal fine, per la prima volta, l’esclusione della decadenza dal beneficio in caso di “lieve inadempimento” dovuto a:
a) insufficiente versamento della rata, per una frazione non superiore al 3 per cento e, in ogni caso, a diecimila euro;
b) tardivo versamento della prima rata, non superiore a sette giorni.
Può essere utile ricordare, però, che per la “rottamazione quater” il comma 244 L.197/22 prevede una tolleranza di soli cinque giorni.

Quando si versa in una delle citate ipotesi di “lieve inadempimento”, o in caso di tardivo pagamento di una rata diversa dalla prima entro il termine di pagamento della rata successiva, l’Ufficio procede all’iscrizione a ruolo dell’eventuale frazione non pagata. Inoltre, la sanzione viene applicata (ex art. 13, d. lgs. 18 dicembre 1997, n. 471) commisurandola all’importo non pagato o pagato in ritardo, oltre gli relativi interessi.
Ed ancora, laddove il contribuente si avvalga del “ ravvedimento operoso” di cui all’articolo 13 del D.Leg/vo 472/97 prima citato, entro il termine di pagamento della rata successiva, ovvero, in caso di ultima rata o di versamento in unica soluzione, entro 90 giorni dalla scadenza, l’iscrizione a ruolo non viene effettuata.

Si tratta, evidentemente, di disposizioni che, sicuramente anche in ossequio delle numerose sentenze della Corte di Giustizia Europea, con le quali si afferma la necessità della proporzionalità tra la sanzione irrogata e l’effettivo danno (anche potenziale) della condotta irregolare del contribuente, sono volte a mitigare l’eccessivo rigore della sanzione nei casi in cui specifiche condizioni lo consentono.
Per ultimo è utile ricordare che, con l’art.7, comma 2, lettera l), del D.L. 13 maggio 2011, n. 70, convertito, con modificazioni, dalla legge 12 luglio 2011 n. 106, i versamenti e gli adempimenti, anche se solo telematici, previsti da norme riguardanti l’Amministrazione finanziaria, comprese le Agenzie Fiscali, che scadono il sabato o in un giorno festivo sono sempre rinviati al primo giorno lavorativo successivo.