Orientamento giurisprudenziale ondivago, la Cassazione con ordinanza 14975/’23 chiede alle Sezioni unite di fare chiarezza. Dubbi interpretativi sulla sussistenza dei presupposti in caso di realizzazione di opere su immobili di proprietà di terzi
ROMA – La Sezione tributaria della Corte di Cassazione, con ordinanza n. 14975/2023 del 29 maggio 2023, ha chiesto alle Sezioni Unite di fare chiarezza su una questione, oggetto di giurisprudenza contrastante, riguardante la detrazione ed il rimborso dell’Iva relativa ai beni ammortizzabili.
Giova ricordare, preliminarmente, che a norma dell’articolo 30 commi 3 e 4 del Dpr 26 ottobre 1972 n. 633, se l’importo del credito risultante dalla dichiarazione annuale Iva è superiore alla somma di euro 2.582,28 (i vecchi 5 milioni di lire), i contribuenti, proprio per evitare la permanenza nella situazione creditoria quando l’eccedenza a credito non trova compensazione nell’Iva a debito, possono chiedere il rimborso.
Si ricorda pure, tuttavia, che, a prescindere dall’importo minimo rimborsabile (Euro 2.582,28), il cennato articolo 30, e segnatamente i commi 3 e 4, pongono dei limiti, non alla detrazione dell’imposta, bensì alla possibilità del rimborso.
Tra questi limiti, ai fini di fornire qualche riflessione sull’ordinanza della Cassazione, si ricorda (tra gli altri) quello di cui alla lettera c), che, tra le altre condizioni, pone quella che il rimborso deve riguardare Iva per acquisti di beni ammortizzabili, nonché quella del 4^ comma che prevede che, al di fuori delle ipotesi previste nel comma precedente, il rimborso (non si parla della detrazione) è ammesso solo quando nell’anno in esame e nei due precedenti, emerga un credito, ed in questo caso il rimborso è limitato all’importo minore dei crediti risultanti nel citato triennio.
Sono sorti, quindi, alcuni dubbi, anche di natura sostanziale e comunitaria, che attengono essenzialmente alla neutralità dell’imposta.
Ci si è chiesti, innanzitutto, se l’Iva pagata per l’effettuazione di lavori, di natura strumentale rispetto all’attività esercitata, ma su beni di terzi, come beni immobili presi in locazione, sia detraibile.
Secondo alcuni, infatti, dovrebbe sempre sussistere una stretta correlazione tra le spese sostenute, in relazione alle quali è chiesto il rimborso ai fini Iva, e la possibilità di ammortizzare i beni (quindi quelli acquisiti in forza di un titolo di proprietà o di altro diritto reale di godimento che ne consenta la qualificazione di bene ad uso durevole e quindi parte dell’organizzazione permanente dell’impresa). Diversamente, infatti, secondo i fautori di questa tesi, potrebbe non esservi coincidenza tra strumentalità e ammortizzabilità del bene.
Poi se, volendo dare per scontata la natura strumentale del bene o servizio acquistato (anche i lavori sui beni dei terzi), l’Iva relativa (comunque detraibile), possa essere chiesta anche a rimborso nonostante il limite imposto dal 4^ comma dell’articolo 30.
Tra quelle per le quali si pone l’anzidetto limite (slittamento di tre anni) ci stanno sicuramente le “imprese in piena attività che hanno, cioè, la possibilità di recuperare l’imposta assolta sugli acquisti e sulle importazioni nel corso delle future operazioni imponibili”. Al contrario di coloro i quali, o perché cessate, o perché fallite o perché hanno acquistato beni strumentali (o si trovano nelle altre condizioni di cui al comma tre), hanno sempre diritto al rimborso.
Quanto precedentemente osservato serve per chiarire meglio l’ordinanza della Corte di Cassazione n. 14975/2023, riguardante un contenzioso promosso da un soggetto passivo, esercente l’attività di agriturismo, contro un atto di recupero del credito Iva emesso dall’ente impositore. Sull’esistenza della condizione di cui al 3 comma dell’articolo 3, l’Agenzia delle Entrate riteneva che il limite oggettivo della citata norma si riferisse, in modo esclusivo, all’Iva versata per l’acquisto di beni ammortizzabili (artt. 102 e 103 del T.U.I.R.), come i “beni strumentali all’attività di impresa di cui gli esercenti hanno il possesso o la titolarità del diritto di proprietà o di altro diritto reale”. Di conseguenza, secondo l’ente impositore, l’imposta non sarebbe rimborsabile in quanto riferita a “lavori che sono stati eseguiti su beni di terzi e quindi relativamente a beni non ammortizzabili” ai sensi del T.U.I.R.
Ma il giudice di appello, conformemente alla sentenza della Cassazione n. 11533/2018, secondo la quale “Deve riconoscersi il diritto alla detrazione Iva per lavori di ristrutturazione o manutenzione anche in ipotesi di immobili di proprietà di terzi, purché sia presente un nesso di strumentalità con l’attività d’impresa o professionale, anche se quest’ultima sia potenziale o di prospettiva. E ciò pur se – per cause estranee al contribuente – la predetta attività non abbia poi potuto concretamente esercitarsi”, nel confermare la sentenza di primo grado favorevole al contribuente, ha riconosciuto il diritto al rimborso avuto riguardo all’inerenza fra “le opere realizzate su beni di terzi e l’attività di impresa esercitata”.
Sicchè, ricorrendo opposti orientamenti giurisprudenziali in merito ai presupposti per il diritto al rimborso dell’Iva in caso di realizzazione di opere su beni di terzi di cui si abbia la detenzione, la questione è stata rimessa al Primo Presidente della Corte di cassazione per l’eventuale assegnazione alle Sezioni Unite civili.
Le Sezioni Unite, quindi, dovranno stabilire, intanto se i lavori su beni di terzi (strumentali rispetto all’attività esercitata dal contribuente creditore d’Iva) consentono, oltre alla detrazione, anche il rimborso immediato.
Poi, qualora il responso dovesse essere di segno positivo, decidere se al rimborso immediato di cui al 3° comma dell’articolo 30 ha diritto solo l’Iva relativa ai “beni ammortizzabili”, con esclusione cioè dell’Iva sugli altri acquisti, per i quali sarebbe operante la deroga di cui al 4° comma del più volte citato articolo 30, ossia il rinvio di tre anni del suo rimborso.
