Il primo istituto diventa obbligatorio dal 18 gennaio con l’entrata in vigore del Dlgs n. 219 del 30 dicembre 2023. Il secondo, invece, non è più un potere discrezionale: il rifiuto, espresso o tacito, diventa ora impugnabile

ROMA – Il rifiuto, espresso o tacito, dell’autotutela diventa impugnabile. Ormai sono quattro i decreti legislativi riguardanti la riforma tributaria (la legge 111 del 9 agosto 2023) già approvati in maniera definitiva dal Consiglio dei Ministri ed approdati in Gazzetta Ufficiale.

Dopo il Decreto sulla fiscalità internazionale, il Consiglio dei Ministri lo scorso 28 ottobre ha approvato anche quelli riguardanti le modifiche allo Statuto dei diritti del contribuente, quelli sul contenzioso tributario e quello sull’adempimento collaborativo, rispettivamente recanti i numeri 219, 220 e 221, tutti datati 30 dicembre 2023, e pubblicati nella Gazzetta Ufficiale n. 2 del 3 gennaio 2024.
Di particolare importanza, quanto meno per l’attesa di disposizioni che possano veramente facilitare il contribuente, è quello riguardante le modifiche dello Statuto dei Diritti del Contribuente, il n. 219 del 30 dicembre 2023, che entrerà in vigore a decorrere dal prossimo 18 gennaio 2024.

Le modifiche allo Statuto dei contribuenti non sono state stravolgenti

Su questo argomento, per la verità, le aspettative erano tante.
Ma alla fine, fatta eccezione per qualche argomento, le modifiche non sono state stravolgenti rispetto alla originaria normativa della legge 212 del 2000.
Forse, i punti più innovativi, positivi ed interessanti sono quelli di cui al nuovo articolo 6 bis della legge 212, riguardante il contraddittorio preventivo obbligatorio, nonché quello sull’autotutela introdotto con il nuovo articolo 10 quater. Il punto più spiacevole, probabilmente, è quello dell’abrogazione dei Garanti del Contribuente regionali con l’istituzione di un solo Garante nazionale.

All’articolo 1 della legge 27 luglio 2000 n. 212 (Statuto dei Diritti del Contribuente) viene aggiunto il comma 3-bis secondo il quale “Le amministrazioni statali osservano le disposizioni della presente legge concernenti la garanzia del contradditorio e dell’accesso alla documentazione amministrativa tributaria, la tutela dell’affidamento, il divieto del bis in idem, il principio di proporzionalità e l’autotutela. Le medesime disposizioni valgono come principi per le regioni e per gli enti locali che provvedono ad adeguare i rispettivi ordinamenti nel rispetto delle relative autonomie. Le regioni a statuto speciale e le province autonome di Trento e di Bolzano adeguano la propria legislazione alle disposizioni della presente legge, secondo i rispettivi statuti e le relative norme di attuazione.”.

Al successivo comma 6 bis viene precisato che “(Principio del contraddittorio).

1. Salvo quanto previsto dal comma 2, tutti gli atti autonomamente impugnabili dinanzi agli organi della giurisdizione tributaria sono preceduti, a pena di annullabilità, da un contraddittorio informato ed effettivo ai sensi del presente articolo.

2. Non sussiste il diritto al contraddittorio ai sensi del presente articolo per gli atti automatizzati, sostanzialmente automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale delle dichiarazioni individuati con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, nonché per i casi motivati di fondato pericolo per la riscossione.

3. Per consentire il contradditorio, l’amministrazione finanziaria comunica al contribuente, con modalità idonee a garantirne la conoscibilità, lo schema di atto di cui al comma 1, assegnando un termine non inferiore a sessanta giorni per consentirgli eventuali controdeduzioni ovvero, su richiesta, per accedere ed estrarre copia degli atti del fascicolo. L’atto non è adottato prima della scadenza del termine di cui al primo periodo. Se la scadenza di tale termine è successiva a quella del termine di decadenza per l’adozione dell’atto conclusivo ovvero se fra la scadenza del termine assegnato per l’esercizio del contraddittorio e il predetto termine di decadenza decorrono meno di centoventi giorni, tale ultimo termine è posticipato al centoventesimo giorno successivo alla data di scadenza del termine di esercizio del contraddittorio.

4. L’atto adottato all’esito del contraddittorio tiene conto delle osservazioni del contribuente ed è motivato con riferimento a quelle che l’Amministrazione ritiene di non accogliere”.

Autotutela, inseriti due nuovi articoli

Ed ancora, per quel che concerne l’autotutela, è inserito, sempre nella legge 212/2000, due nuovi articoli. L’art. 10-quater (Esercizio del potere di autotutela obbligatoria), secondo il quale .

1. L’amministrazione finanziaria procede in tutto o in parte all’annullamento di atti di imposizione ovvero alla rinuncia all’imposizione, senza necessità di istanza di parte, anche in pendenza di giudizio o in caso di atti definitivi, nei seguenti casi di manifesta illegittimità dell’atto o dell’imposizione: a) errore di persona; b) errore di calcolo; c) errore sull’individuazione del tributo; d) errore materiale del contribuente, facilmente riconoscibile dall’amministrazione finanziaria; Decreto legislativo del 30/12/2023 n. 219 – Pagina 4 e) errore sul presupposto d’imposta; f) mancata considerazione di pagamenti di imposta regolarmente eseguiti; g) mancanza di documentazione successivamente sanata, non oltre i termini ove previsti a pena di decadenza.

2. L’obbligo di cui al comma 1 non sussiste in caso di sentenza passata in giudicato favorevole all’amministrazione finanziaria, nonché decorso un anno dalla definitività dell’atto viziato per mancata impugnazione. 3. Con riguardo alle valutazioni di fatto operate dall’amministrazione finanziaria ai fini del presente articolo, in caso di avvenuto esercizio dell’autotutela, la responsabilità di cui all’articolo 1, comma 1, della legge 14 gennaio 1994, n. 20, e successive modificazioni, è limitata alle ipotesi di dolo. Nonché l’art. 10-quinquies (Esercizio del potere di autotutela facoltativa). Secondo il quale “1. Fuori dei casi di cui all’articolo 10-quater, l’amministrazione finanziaria può comunque procedere all’annullamento, in tutto o in parte, di atti di imposizione, ovvero alla rinuncia all’imposizione, senza necessità di istanza di parte, anche in pendenza di giudizio o in caso di atti definitivi, in presenza di una illegittimità o dell’infondatezza dell’atto o dell’imposizione.

Per quel che concerne il contraddittorio, si osserva che prima delle citato modifica era considerato indispensabile solo in alcuni casi espressamente previsti dalla legge, mentre in tutti gli altri casi, in cui l’incontro tra i funzionari del fisco ed il cittadino avrebbe comunque consentire l’individuazione di una pretesa fiscale più corretta di quella ipotizzata dall’ufficio, era un adempimento raro e quasi sempre, tranne alcuni casi molto virtuosi, compresa la Direzione Regionale della Sicilia, quasi superfluo.

Ora, invece, dalla entrata in vigore del Decreto Legislativo 219 del 30/12/2023, ossia dal 18 gennaio 2024, il contraddittorio preventivo, tranne che nei casi di atti automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale delle dichiarazioni, non solo sarà obbligatorio, a pena di annullabilità, e l’Ufficio è tenuto a comunicare al contribuente, con modalità idonee a garantirne la conoscibilità, lo schema di atto che intende notificare, assegnando un termine non inferiore a sessanta giorni per consentirgli eventuali controdeduzioni.

Il principio è corretto. Peccato solo che vengono esclusi dal contraddittorio preventivo obbligatorio gli accertamenti automatizzati che costituiscono una percentuale molto alta degli avvisi che provengono dall’Agenzia delle Entrate.
Per quel che riguarda, invece, l’autotutela, sappiamo che fino ad ora essa è stata considerata un potere discrezionale dell’Amministrazione Finanziaria, anche quando l’errore commesso dal fisco (Dm 367/97) era palese.

Vengono previsti due tipi di autotutela

Ora, invece, sempre dal 18 gennaio prossimo, ampliando il novero (rispetto ai pochissimi che erano stati ipotizzati nella bozza di provvedimento approvato in via provvisoria dal Consiglio dei Ministri) delle ipotesi che rientrano nella norma, con il citato articolo 10 quater della legge 212/2000, vengono previsti due tipi di autotutela: una “obbligatoria”, anche in pendenza di giudizio o in caso di atti definitivi (escluso il caso di sentenza passata in giudicato), nei casi di errore di persona, errore di calcolo, errore sull’individuazione del tributo, errore materiale del contribuente, facilmente riconoscibile dall’amministrazione finanziaria, errore sul presupposto d’imposta, mancata considerazione di pagamenti di imposta regolarmente eseguiti e mancanza di documentazione successivamente sanata, non oltre i termini ove previsti a pena di decadenza.

L’obbligo non sussiste in caso di sentenza passata in giudicato favorevole all’amministrazione finanziaria, nonché decorso un anno dalla definitività dell’atto viziato, per mancata impugnazione. In caso di istanza presentata nei termini ora citati, e successivo diniego (espresso o tacito) da parte dell’Amministrazione finanziaria, il contribuente potrà ricorrere alla Corte di Giustizia. Tale diniego, infatti, è stato introdotto dal Decreto Legislativo n. 220, pure del 30 dicembre 2023 e pubblicato il 3 gennaio (entrato in vigore lo scorso 4 gennaio), fra gli atti autonomamente impugnabili di cui all’articolo 19 del Decreto Legislativo 546 del 1992. Alle nuove lettere g bis) e g ter) del citato articolo 19del D.Legislativo 545/92 (contenzioso tributario), infatti, è previsto espressamente: «g-bis) il rifiuto espresso o tacito sull’istanza di autotutela nei casi previsti dall’articolo 10-quater della legge 27 luglio 2000, n. 212;» e «g-ter) il rifiuto espresso sull’istanza di autotutela nei casi previsti dall’articolo 10-quinquies della legge 27 luglio 2000, n. 212;».

L’altro tipo di autotutela, prevista all’articolo 10 quinquies della stessa legge 212/2000, è quella “facoltativa”, limitata ai casi diversi da quelli precedentemente citati (quelli di autotutela obbligatoria), laddove, però, si riscontri una illegittimità o infondatezza dell’atto o dell’imposizione. Qui, evidentemente rischiamo di rientrare nel vecchio concetto di discrezionalità e di interesse pubblico, sebbene le modifiche all’articolo 19 del decreto suol contenzioso permettano di presentare ricorso, anche in questo caso, contro il diniego, espresso o tacito.

Importante è osservare che, all’articolo 2, comma 4, del ripetuto D.Leg/vo 219/23, tra l’altro, risulta abrogato il D.M. 37 del 1997, quello riguardante l’autotutela. Ma chissà se il Legislatore ha pensato che in questo modo ha abrogato anche il “potere sostitutivo” della Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate di cui all’articolo 1 del citato decreto del ‘97 ed il “parere obbligatorio” della medesima Direzione Regionale previsto dall’articolo 4 (sempre del DM 37/97) in caso di annullamento di un atto di valore superiore ad “un miliardo” delle vecchie lire.
Comunque, fatta eccezione per il Garante del Contribuente, qualche passo avanti è stato fatto.

Ma dalle disposizioni contenute nella Legge delega del 9 agosto 2023 ci si aspetta tanto altro. Ci si aspetta principalmente la semplificazione degli adempimenti fiscali e la chiarezza, cose che potranno arrivare solo se (chissà quando) verranno finalmente istituiti i famosi “testi unici”, consultando i quali il cittadino potrà essere in grado (si spera), di conoscere esattamente i propri obblighi e gli adempimenti ai quali è tenuto.